Nieuws - Fiscaal Geruisloze inbreng in een bv – let op termijnen en aanvraag FE
Veel ondernemingen zetten in hun bestaan hun eenmanszaak of vof op enig moment om naar een bv. Vaak gebeurt dit fiscaal geruisloos, zonder directe belastingheffing. Toch blijkt die omzetting regelmatig fouten te bevatten, met soms kostbare gevolgen. Waar moet je vooral alert op zijn?
Het is een van de basiswerkzaamheden van een fiscalist, die hem of haar al vroeg in de opleiding worden aangeleerd: hoe kom je met kleine berekeningen tot het omslagpunt tussen voortzetting van de onderneming in de inkomstenbelasting of toch overstappen naar de bv? Alhoewel de handeling veel voorkomt, wil dit nog niet zeggen dat de omzetting naar de bv foutloos wordt uitgevoerd. Om hier aandacht voor te vragen publiceerde de Belastingdienst begin dit jaar een overzicht met veelvoorkomende fouten bij een geruisloze inbreng met (dubbele) bedrijfsfusie.
Fouten bij geruisloze inbreng
Het zijn fouten die je liever niet in een dossier aantreft, nu de mogelijkheden tot herstel beperkt zijn. Desalniettemin komen ze in de fiscale praktijk met enige regelmaat voor. Een belangrijke vraag in dit kader is: wat zijn de mogelijkheden tot herstel wanneer het alsnog misgaat? Een ondernemer in de inkomstenbelasting kan zijn onderneming inbrengen in een bv, en kan dat geruisloos doen of met fiscaal afrekenen. In het overgrote deel wordt de onderneming fiscaal geruisloos ingebracht met toepassing van artikel 3.65 Wet inkomstenbelasting 2001. De fiscale claims worden daarmee onder toepassing van de wettelijke bepalingen en de standaardvoorwaarden voor geruisloze omzetting doorgeschoven naar de bv. De vraag is: wat zijn nu de valkuilen en alternatieve routes voor een succesvolle geruisloze inbreng?
De route naar een bv-structuur
Veel dga’s willen niet alleen één vennootschap, maar liever een structuur met meerdere vennootschappen. Daarbij wordt naast de holding ten minste een werkmaatschappij opgericht. Is er sprake van onroerende zaken, dan wordt dat al snel een structuur met drie vennootschappen voor de spreiding van risico’s en resultaten. Hoe kom je nu tot een dergelijke structuur? In veruit de meeste gevallen zakt de onderneming met toepassing van de bedrijfsfusiefaciliteit van artikel 14 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Vpb) uit naar een structuur met een holding-werkmaatschappij. Een alternatief is dat het geheel plaatsvindt binnen de fiscale eenheid van artikel 15 Vpb. Daartoe dient de aanvraag voor een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting binnen maximaal drie maanden na oprichting te zijn aangevraagd voor de vereiste terugwerkende kracht naar het moment van oprichting. Tot zover is het allemaal niet zo spannend.
Consequentie toenemende fiscale complexiteit
Bij het vormen van een derde vennootschap in de structuur komt er wat meer fiscale complexiteit kijken. Vanuit de holding zakt de onderneming met toepassing van artikel 14 Vpb uit naar de tussenhoudster. In deze tussenhoudster blijft veelal de onroerende zaak achter met een stille reserve, nu er bij de overgang in de inkomstenbelasting geen fiscale eindafrekening heeft plaatsgevonden. Het nogmaals uitzakken naar een werkmaatschappij is gebonden aan strenge regels en hier gaat het regelmatig mis. Het lijkt het meest voor de hand te liggen om nogmaals de bedrijfsfusiefaciliteit van artikel 14 Vpb toe te passen. Maar dat is slechts mogelijk als er in de tussenhoudster geen vermogensbestanddelen achterblijven met stille reserves, die op zichzelf bezien niet kwalificeren als een onderneming of een zelfstandig onderdeel van een onderneming. Blijven in de tussenhoudster vermogensbestanddelen achter met stille reserves? Dan kan er geen gebruik worden gemaakt van de bedrijfsfusiefaciliteit, maar zal de uitzakking moeten plaatsvinden met toepassing van de fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting.
Fiscaal afrekenmoment voorkomen
Voor de vereiste terugwerkende kracht naar het moment van oprichting zal de tussenhoudster de fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting moeten aanvragen binnen maximaal drie maanden na oprichting van de werkmaatschappij. De uitzakking vindt dan binnen de fiscale eenheid plaats, zodat er geen fiscaal afrekenmoment is. Juist dat laatste, de aanvraag voor de fiscale eenheid, vindt niet – dan wel niet binnen drie maanden – na oprichting van de werkmaatschappij plaats.
De gevolgen van een misser
Het niet – of niet tijdig – aanvragen van de fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting is een omissie die achteraf niet kan worden hersteld. Te laat is te laat en een bezwaarschrift of een ander verzoek zal niet baten, waardoor de faciliteit van de geruisloze inbreng aan de herstructurering ontvalt. Het harde gelag is een ruisende overgang van de onderneming naar de besloten vennootschap. In de inkomstenbelasting reken je dan alsnog af over de goodwill en de opgebouwde stille reserves en (voor zover van toepassing) de desinvesteringsbijtellingen. Uiteraard mag je daarbij gebruikmaken van de ondernemersfaciliteiten zoals de MKB-winstvrijstelling en de stakingsaftrek, maar vaak resteert alsnog een flink bedrag aan te betalen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
Stakingslijfrente
Een pleister op het geheel is dat er voor de gerealiseerde stakingswinst een stakingslijfrente kan worden gestort bij een externe toegelaten partij. Deze kan ook worden bedongen bij de voortzetter van de onderneming. In een aantal gevallen geeft dat enige ruimte, alhoewel de omvang van de stakingslijfrente afhankelijk is van de leeftijd van de ondernemer. De ondernemer die bijvoorbeeld maximaal vijf jaar voor zijn pensioengerechtigde leeftijd zit, heeft een maximale aftrek van € 566.197. De ondernemer die ten tijde van de staking maximaal 15 jaar voor de pensioengerechtigde leeftijd zit, heeft een lijfrenteaftrek van maximaal € 283.110.
De jonge ondernemers komen er het slechtste van af, met een maximale aftrek van € 141.564. Op dit bedrag komen nog wel enkele posten in mindering, zoals de in het verleden in aanmerking genomen jaar- en reserveringsruimte. Als het lukt om de stakingswinst op deze wijze af te wikkelen, mag je al gauw tevreden zijn met het resultaat. De vennootschap kan afschrijven over de hoge(re) boekwaarden en de lijfrente hoeft pas uiterlijk vijf jaar na het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd uit te keren. Is de stakingswinst groter dan de aftrekmogelijk voor de stakingslijfrente, dan kan de jonge ondernemer kiezen voor een direct ingaande stakingslijfrente. Het grote voordeel hiervan is dat de omvang van de maximale lijfrenteaftrek nagenoeg verdubbelt en stijgt naar € 283.110. Het nadeel hiervan is dat de periodieke lijfrente-uitkeringen direct ingaan.
De praktijk
In de praktijk komt het zo nu en dan voor dat het verzoek om toepassing van de fiscale eenheid niet of niet tijdig is ingediend. Dit zorgt ervoor dat je dan als ondernemer in een aantal situaties afhankelijk wordt van de visie van de Belastingdienst waar het gaat om de omvang van de goodwill en de stille reserves. In een enkel geval zal de boekwaarde van bijvoorbeeld de onroerende zaak de werkelijke waarde overtreffen. Dat is veelal het geval na een goede verbouwing of renovatie, waarbij niet elke euro aan werkzaamheden ook leidt tot een euro aan waardestijging. In een dergelijk geval blijft het vermogensbestanddeel in de tussenhoudster achter, waarbij geen sprake is van stille reserves. In dat geval is het mogelijk om een dubbele doorzak te doen met toepassing van de bedrijfsfusiefaciliteit zonder toepassing van de fiscale eenheid.
De alternatieve aanpak
Een alternatief is de geruisloze inbreng van de IB-onderneming direct vormgeven op het niveau van de tussenhoudster. Vanuit de tussenhoudster kan de uitzakking van de onderneming naar de werkmaatschappij op de gebruikelijke wijze plaatsvinden met de bedrijfsfusiefaciliteit van artikel 14 Vpb. De aandeelhouder kan nadien zijn holding vormen met toepassing van de aandelenfusiefaciliteit. Door de structuur op deze wijze in te richten is een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting niet noodzakelijk. Het grote voordeel, naast de afwezigheid van de fiscale eenheid, is de mogelijke actieve spreiding van de ondernemingswinsten over drie entiteiten met toepassing van het 19%-tariefopstapje in de vennootschapsbelasting. Dat voordeel levert in de meest gunstige situatie een bedrag van € 13.600 aan bespaarde vennootschapsbelasting op. Uiteraard kleven hier ook nadelen aan. Zo wordt de creditering bij de geruisloze inbreng gevormd in de tussenhoudster. Een eventueel bedongen lijfrente voor de afwikkeling van de oudedagsreserve zit eveneens in de tussenhoudster en kan niet op eenvoudige wijze naar de holding worden omgezet. Deze zullen in de tussenhoudster worden afgewikkeld.
Conclusie
Het uitvoeren van een geruisloze inbreng van een onderneming in een bv vergt alertheid op de specifieke regels en het bewaken van de termijnen. Stem daarom in het traject goed af wie welke handeling uitvoert en wie waarvoor verantwoordelijk is. Maar vraag bovenal tijdig een fiscale eenheid aan.
Mr. Stan Houterman is als fiscalist en trainer verbonden aan Fiscount.
